La tributación de los servicios digitales
Víctor A. León Morel[1]
“En este mundo solo hay dos cosas seguras: La muerte y pagar impuestos” Benjamín Franklin
Introducción
El artículo 75.6 de nuestra Constitución dispone el deber fundamental de pagar impuestos, disponiendo de manera expresa que debemos de tributar, de acuerdo con la ley y en proporción a la capacidad contributiva, para financiar los gastos e inversiones públicas, que combinado con el artículo 243, el cual consagra los fundamentos del régimen tributario basado en los principios de legalidad, justicia, igualdad y equidad para que cada ciudadano y ciudadana pueda cumplir con el mantenimiento de las cargas públicas.
En palabras del magistrado Valera Montero, los principios consagrados por este artículo 243 se constituyen en límites al poder del Estado para el establecimiento y exigir el cumplimiento de los tributos como deber constitucionalmente establecido a cargo de las personas en proporción a su capacidad contributiva (artículo 75.6 Constitucional)[2].
Estos tributos, conforme al artículo 93.1.a de la Constitución forman parte de las materias reservadas al legislador[3], y de la presión tributaria que ejerce el Estado sobre los obligados tributarios.
La presión fiscal o presión tributaria puede ser definida como la cantidad de dinero en concepto de tributos que los obligados tributarios pagan al Estado en comparación con el producto interno bruto (PIB)[4]. En nuestro caso estos tributos provienen de la Dirección General de Impuestos Internos (DGII), la Dirección General de Aduanas (DGA) y la Tesorería Nacional. La presión tributaria promedio de República Dominicana entre los años 2010-2021 fue de un 14.1%, situándonos en los niveles más bajos de la región, solamente superados por Costa Rica (13.1%) y Guatemala (11.4%)[5].
Igualmente, desde hace un tiempo se está discutiendo la necesidad de una reforma fiscal para aumentar los tributos y por ende, las recaudaciones a fines de invertir en obras de infraestructura, servicios sanitarios, medioambientales, inclusión social, y otros servicios básicos demandados por la sociedad.
En el año 2018, dentro del marco del Programa de Colaboración que el Centro Interamericano de Administraciones Tributarias (CIAT) mantiene con la Agencia de Cooperación Internacional Alemana (GIZ), la Dirección General de Impuestos Internos (DGII) recibió en su sede, la visita de un experto de la Dirección General Impositiva de Argentina (DGI), con el objetivo de examinar la imposición de servicios digitales prestados desde el exterior con utilización en el país, lo que se conoce en la región como “Netflix Tax[6]”.
Sobre el tema, Jaime Senior, en su columna semanal publicada en El Dinero ha precisado que la realidad de la economía moderna es que los servicios digitales (por ejemplo Netflix, Airbnb, Uber, etc.) y proveedores de bienes (entre los que se destaca Amazon) no tributan en República Dominicana, a pesar de ser servicios y bienes utilizados en este país, pero que, como son adquiridos fuera del país, no pagan impuestos localmente[7].
Recientemente, la DGII inició un proceso de consulta pública para gravar con el ITBIS a proveedores extranjeros como Amazon, Expedia, Google, Netflix, Spotify, DiDi, Uber, Expedia, Airbnb, Indriver, entre otros, que ofrecen servicios digitales en República Dominicana, mediante accesos en línea, publicidad en línea, transmisión de datos, streaming, entre otros, y está circulando un borrador del Reglamento del Poder Ejecutivo a esos fines.
En vista de todo lo anterior, nuestro objetivo es analizar la factibilidad y conveniencia de gravar estos servicios digitales en República Dominicana, analizando la doctrina y la experiencia comparada y presentando nuestras observaciones.
La experiencia comparada
Los Estados han visto cómo las empresas multinacionales como Google, Amazon, Facebook, entre otras, están obteniendo ingresos por servicios digitales prestados a usuarios ubicados en diferentes naciones del mundo, pero los tributan en otras jurisdicciones, sin dejar beneficios para los países de la fuente donde se encuentran los consumidores. El informe de 2019, publicado por la Conferencia de las Naciones Unidas sobre Comercio y Desarrollo (UNCTAD) concluyó que las estimaciones del volumen de la economía digital oscilan entre el 4,5 y el 15,5 % del producto interno bruto (PIB) mundial[8].
En fecha 1 de julio del 2021, la Organización para la Cooperación del Desarrollo Económico (OCDE), publicó en su portal Web, que 130 países y jurisdicciones se integraron en un nuevo plan compuesto de dos pilares, orientado a reformar las regulaciones fiscales internacionales y garantizar que las empresas multinacionales paguen un porcentaje justo de impuestos dondequiera que operen. Con este nuevo plan se actualizan los aspectos clave del sistema fiscal internacional, que ya no resulta adecuado para la economía globalizada y digitalizada del siglo XXI, e incluye en su pilar uno, una distribución más justa de los beneficios y los derechos tributarios entre los países con respecto a las empresas multinacionales más grandes, incluidas las digitales[9].
Según la firma de impuestos Ernst & Young, los impuestos a servicios digitales (DST en lo adelante por sus siglas en inglés), en Europa han generado muchas interrogantes e incertidumbres, debido a que hasta la fecha y por la falta de consenso entre los miembros de la OCDE, cada Estado está decidiendo de manera unilateral aplicar un impuesto distinto[10].
Esto implica un dolor de cabeza a nivel de compliance, pues como afirma Channing Flynn, socio de EY Global International Tax and Transactions Services, si una empresa opera en 80 o 90 países, el peligro es que tendrá que ejecutar 80 o 90 cálculos fiscales diferentes para seguir cumpliendo. Estos costos, lamentablemente, se trasladarán a los usuarios.
Hasta la fecha, nueve países ya han promulgado leyes sobre el DST (Reino Unido, Francia, Italia, Austria, España, República Checa, Polonia, Turquía, India e incluso países en América Latina como Chile y Brasil, que han tomado la vanguardia.), mientras que el resto tiene leyes pendientes o en espera[11].
En España fue aprobado el Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales (IDSD) también conocido como “Impuesto Google”, que grava los ingresos brutos generados por la venta de servicios de publicidad en línea, de intermediación en línea y transmisión de datos, todos servicios en los cuales el usuario, localizado en territorio español, tiene una incidencia relevante en la generación de beneficios para las empresas que, actualmente, no están gravados.
En marzo de 2020, el gobierno del Reino Unido publicó el proyecto de Ley de Finanzas que incluye las disposiciones finales del impuesto sobre los servicios digitales. Este impuesto entró en vigor a partir del primero de abril de 2020, y grava con el 2% ciertas plataformas de redes sociales, motores de búsqueda en internet y mercados en línea. Serían sujetos pasivos de este impuesto los contribuyentes que pertenezcan a un grupo cuyos ingresos anuales mundiales de las actividades de servicios digitales superen los 500 millones de libras esterlinas y que al menos 25 millones de libras de ingreso sean atribuibles al Reino Unido (Finance Act del año 2020).
Pero no se trata de un problema nacional, sino también local, como en el caso del Estado de Maryland. En su sección de impuestos, el American Bar Association (ABA) relata que este Estado fue el primero en gravar los servicios digitales en USA, aprobando dicha legislación en marzo de 2021. Un grupo de entidades comerciales, lideradas por la Cámara de Comercio Norteamericana interpusieron una demanda (Chamber of Commerce of the United States of America, et al. v. Franchot, Case No. 21-cv-00410), argumentando violaciones a las leyes comerciales y a la Cláusula del Debido Proceso de la Decimocuarta Enmienda de la Constitución, al castigar conductas o actividades fuera del Estado, es decir, que la base imponible incluye específicamente los ingresos brutos de fuera del Estado de Maryland (y los Estados Unidos), así como una especie de doble tributación[12]. El ABA sostiene que dicha legislación es problemática por muchas razones, pero especialmente por su vaguedad y falta de especificidad.
Algunos autores sostienen que el desarrollo del comercio electrónico, especialmente de las operaciones cross border o extrafrontera, ha planteado un reto para la fiscalidad internacional. Los criterios tradicionales de sujeción o nexo (residencia y fuente) terminan siendo obsoletos ante las nuevas interacciones digitales, principalmente el de la fuente. Así, en el pasado era habitual que un grupo multinacional estableciese una filial en cada país en el que operaba con el fin de administrar los negocios del grupo en ese país. Pero hoy en día, gracias a la transición de la economía de servicios y productos digitales, las empresas han adoptado modelos de negocio globales que centralizan las funciones a nivel regional o mundial, y ya no país por país[13].
Asimismo, el análisis publicado en mayo de 2015 por el Centro Estratégico Latinoamericano de Geopolítica (CELAG) establece que mediante diversas prácticas las multinacionales trasladan sus beneficios a “guaridas fiscales” y así evaden y eluden impuestos, pagando globalmente un porcentaje bajo de sus ingresos. Además, no pagan impuestos en países donde no tienen presencia física, aun cuando tienen millones de usuarios que contribuyen a la creación de valor[14].
Luego de analizar de manera general algunas muestras de la experiencia comparada respecto a la tributación de los servicios digitales, pasamos a revisar los aspectos a tomar en cuenta en RD, así como las dificultades y formas para implementar el mismo.
El caso de República Dominicana
El referido borrador del Reglamento que circula en las redes sociales y en la prensa nacional procura que los proveedores extranjeros como Amazon, Expedia, Google, Netflix, Spotify, DiDi, Uber, Expedia, Airbnb, Indriver, entre otros, que ofrecen servicios digitales en República Dominicana, mediante accesos en línea, publicidad en línea, transmisión de datos, streaming, entre otros, paguen ITBIS, al no encontrarse exentos como otros servicios en el Código Tributario.
Los artículos 4 y 5 delimitan los sujetos obligados y los servicios digitales gravados, con una larga lista no limitativa, entre las cuales podemos mencionar la publicidad en línea que prácticamente ha eliminado la publicidad tradicional y se ha vuelto una nueva realidad para llegar a un público determinado.
Sobre este borrador de Reglamento, nos surgen varias dudas e interrogantes. Lo primero es que como afirma Jaime Senior, cualquier impuesto a servicios, en el fondo es regresivo, pues si se gravan (a modo de ejemplo) las operaciones con Netflix, esta empresa no dejaría de percibir el monto del gravamen, sino que se lo sumará al cargo que debe pagar el consumidor[15].
Lo segundo, es que el referido borrador de norma pretende regular e incluso modificar aspectos del Código Tributario, lo que sería de entrada inconstitucional por la jerarquía normativa de las leyes sobre los reglamentos.
El párrafo II del artículo 270 del CT define el concepto de Establecimiento Permanente. Sin embargo, y como ya hemos expresado, este concepto era adecuado para el año 1992, pero en la actualidad, no es posible hablar de Establecimiento Permanente de manera tradicional, cuando la tecnología permite que cualquier empresa se encuentre en cualquier lugar prestando servicios a través del internet, a un click de distancia. El borrador de Reglamento se refiere a un “Establecimiento Permanente Digital”, concepto que no se encuentra regulado en la indicada Ley 11-92.
Otro aspecto de mucha importancia es que si bien es cierto que el artículo 344 del CT no incluye los servicios digitales como exentos del pago del Impuesto sobre las Transferencias de Bienes Industrializados y Servicios (ITBIS), no menos cierto es que estos servicios, conceptos y modos de cobro deben definirse mediante una ley y no un decreto, pues implícitamente se está creando un impuesto mediante un Decreto, lo cual tampoco es permitido conforme a la reserva de ley contenida en el artículo 93.1.a de la Constitución.
En caso de incumplimiento, la empresa proveedora de servicios digitales deberá pagar las moras y recargos contemplados en el Código Tributario conforme el artículo 14 del borrador de Reglamento. Ahora bien, ¿Cómo la DGII ejecutaría el procedimiento forzoso de cobro a una empresa como Amazon, que no tiene inversiones en RD, ni cuentas, ni activos, si esta nunca se inscribe en el RNC, dejando de pagar el ITBIS?
Sin un método de coacción efectivo, la norma que apruebe el impuesto se volverá parte del softlaw, en la cual dichas empresas no podrán ser sancionadas por el incumplimiento formal de pagar el ITBIS correspondiente.
Por último, sería importante analizar si el impuesto a estos proveedores extranjeros pero pagados por los consumidores es necesario tomando en cuenta la alta tasa de evasión fiscal producto de la informalidad y las exenciones a corto y largo plazo otorgadas en ciertos sectores de la sociedad, como al sector turismo y zonas francas.
Esto, fue debidamente analizado por un informe presentado por el Banco Mundial en junio de 2017, donde se resalta que “los ingresos fiscales no han seguido el ritmo del crecimiento económico, y el esfuerzo de recaudación de la República Dominicana no obtuvo los mismos resultados que el de países comparables” y que “una serie de desafíos limita el margen fiscal y la capacidad del país para llevar adelante políticas redistributivas; entre ellos se encuentra un sistema extremadamente generoso de gastos tributarios que debilita la movilización de ingresos[16]”.
En conclusión, entendemos positivo que la DGII y el Estado dominicano inicie un foro abierto de discusión de esta importante norma, pues, así como todos los demás países del mundo, hay una necesidad de gravar estos servicios a fines de cumplir con lo dispuesto en el artículo 243 de la Constitución conforme a los principios de legalidad, justicia, igualdad y equidad para que cada ciudadano y ciudadana pueda cumplir con el mantenimiento de las cargas públicas, pero lo que se ha visto es que hay mucho que mejorar antes de que se pueda aprobar una norma que aparenta ser contraria a la ley y la propia Constitución.
[1] Abogado, egresado de la Universidad Iberoamericana (UNIBE), Maestría en Práctica Legal de la Pontificia Universidad Católica Madre y Maestra (PUCMM). Cursante del Máster en Derecho Constitucional y Libertades Fundamentales, doble titulación por la Universidad Paris 1 Pantheón Sorbonne y el IGLOBAL.
[2] VALERA MONTERO, Miguel, “Constitución Comentada por FINJUS, 2011, P. 453-454.
[3] Establecer los impuestos, tributos o contribuciones generales y determinar el modo de su recaudación e inversión;
[4] https://economipedia.com/definiciones/presion-fiscal.html
[5] https://www.elcaribe.com.do/panorama/dinero/rd-tiene-imperiosa-necesidad-de-elevar-la-presion-tributaria/
[6] https://www.ciat.org/la-direccion-general-de-impuestos-internos-dgii-de-republica-dominicana-recibe-asistencia-tecnica-en-tributacion-de-la-economia-digital-en-el-marco-del-programa-de-colaboracion-ciat-giz/
[7] SENIOR FERNÁNDEZ, Jaime M., “¿Se deben gravar los servicios digitales?”, 26 de agosto 2021, disponible en línea en: https://eldinero.com.do/171176/se-deben-gravar-los-servicios-digitales/
[8] https://unctad.org/es/system/files/official-document/der2019_overview_es.pdf;
[9] https://www.oecd.org/centrodemexico/medios/beps-if-impuestos-digitales.htm
[10] https://www.ey.com/es_uy/tax/will-the-oecd-get-consensus-on-its-new-framework-for-global-taxation;
[11] Op. Cit.
[12] https://www.americanbar.org/groups/taxation/publications/abataxtimes_home/21spr/21spr-pop-brown-md-digital-tax/ tradución propia.
[13] QUIMBAYO DÍAZ, Paola, “Tributación directa de los servicios digitales: propuestas y expectativas” Revista de Derecho Fiscal n.º 20 • enero-junio de 2022 •pp. 297-324.
[14] https://www.celag.org/el-impuesto-gafa-en-america-latina/;
[15] Op. Cit. 7.
[16]https://mepyd.gob.do/wp-content/uploads/drive/Publicaciones/DR_Fiscal_Work_FY17_Spanish_OFFICIAL_VERSION.PDF
